Proč český systém účetnictví vypadá tak, jak vypadá? Kde jsou vlastně jeho kořeny? Kdo stál u jeho zrodu? Přemýšleli jste někdy nad podobnými otázkami? Odpovědi na ně vás v každém případě nejspíše překvapí.
Při pohledu do historie účetnictví na území dnešní České republiky nelze pominout tři osobnosti: Karla Petra Kheila ml., Josefa Pazourka a Hugo Raulicha.
Karel Petr Kheil ml. (1843-1908) se výrazně zapsal „českou stopou“ do výzkumu historie účetnictví, mj. prokázal, že světově historicky první učebnicový text o účetnictví není tištěné italské Pojednání o účetnictví L. Pacioliho z roku 1494, ale že tímto textem je jedna z kapitol knihy „O dokonalém kupci“ ze série rukopisných vzdělávacích prací, které roku 1458 napsal Benko Kotrulevič z Dubrovníka (Benedetto Cotrugli Raugeo). Kheil také rozhodně vyvrátil (dodnes) rozšířené mínění, že účetní forma tabelárního deníku pochází z Ameriky („americký“ deník je francouzského původu!).
Další dva, především po vzniku samostatné ČSR v roce 1918, stáli u náznaků počátku prvotní systematizace účetnictví u nás. Zakladatelskou osobností je jistě prof. JUDr. Josef Pazourek (1862-1933), prvý řádný univerzitní profesor obchodních nauk v tehdejší monarchii (jmenován 1912), zakladatel Vysoké školy obchodní v Praze (1919), která statutárně byla fakultou ČVUT (ostatně dodnes jsou u nás ekonomové promování jako inženýři, na ČVUT jiný akademický titul nebyl; teprve od roku 1935 nabyla Vysoká škola obchodní v Praze právo k udělování rigorózního doktorátu obchodních věd (RCDr. – rerum commertialium doctor)), a šéfredaktor jednoho z prvních českých odborných účetních časopisů (Účetní listy, vydavatel a šéfredaktor Dr. J. Pazourek (do roku 1932), vycházely od roku 1900 a s dvouletou přestávkou (1949-1951 Podnikové početnictví) vycházejí až dodnes [do r. 1949 Účetní listy, od r. 1951 do r. 1965 Účetní evidence, od r. 1965 dosud jako Účetnictví]). Prof. Pazourek zásadně pozitivně ovlivnil rozvoj účetnictví u nás jak svými odbornými publikacemi (zejm. prvou českou vysokoškolskou učebnicí účetnictví), tak také péčí o odborné vzdělávání účetních a učitelů účetnictví.
Dále Hugo Raulich (1866-1940), inspektor obchodního školství ČSR, vládní rada a autor několika desítek vzdělávacích publikací, se velkou měrou zasloužil o zkvalitnění především středního odborného obchodního školství prvé republiky. Jak už to tak bývá, velké osobnosti mají většinou odlišné názory, což se později ukázalo v jejich přístupu k teoretickému zdůvodnění systému účetnictví. Jestliže byl prof. Pazourek jednoznačně zastáncem vytváření účtových systémů na bázi dvouřadové teorie účtů, kterou ostatně dodnes ctíme. (Dvouřadová teorie rozlišuje účty rozvahové a výsledkové a při zpracování záznamů s nimi odlišně zachází; jednořadová teorie zná pouze účty rozvahové [což neznamená, že neumí výsledek hospodaření!]), Raulich celoživotně obhajoval vytváření účtových systémů na bázi starší jednořadové teorie. Jeho přístup vycházel z rozsáhlých historických zkoumání především italských, arabských a židovských kořenů účetních soustav. H. Raulich je také autorem moderního českého překladu Pacioliho Pojednání.
Laik by mohl předpokládat, že se vznikem ČSR v roce 1918 došlo také ke změnám v legislativě účetnictví. Opak je však pravdou. Vznik ČSR neměl na účetnictví nijak zásadní vliv. Země Koruny české navázaly na rakouské, zatímco Slovensko a Podkarpatská Rus na uherské právo. V Čechách tak platil Všeobecný obchodní zákoník z roku 1862 (základ českého obchodního zákoníku) a na Slovensku Obchodní zákon z roku 1875 (základ slovenského obchodního zákoníku). Nový československý stát k rozhodnutí o zachování účetních pravidel platných v dřívější dvojmonarchii vedly především praktické ohledy: zásadní změna v účtování jednotlivých obchodních případů by stejně nenastala a bylo lepší dál používat vyzkoušené a (rovněž daňově) osvědčené postupy, než se pouštět do jakýchkoliv „novot“.
Určitý nový vítr do „legislativní historie“ účetnictví přinesl až zákon č. 78/1927, o stabilizačních bilancích. Původně to měl být nástroj ke stabilizaci měnové jednotky v účetních rozvahách, neměl však svou právní vymahatelnost a byl postaven pouze na dobrovolném uplatňování v rámci účetnictví. Smyslem stabilizačních bilancí bylo upevnění hodnotového obrazu podnikových aktiv a pasiv. Měnové tendence po prvé světové válce a v zásadě nemožnost (bez právního základu, který vytvořil právě zákon 78) nově oceňovat bilanční pozice podle vývoje kupní síly měny, odtrhly v řadě případů vykazované veličiny výrazně od jejich „férových“ hodnot.
Účetní systém předválečného Československa fungoval v obecné volnosti a byl postavený především na důvěře ve spravedlnost a poctivost obchodníků a podnikatelů mladého státu. Kromě požadavků obchodního zákoníku neexistovala až do období Protektorátu Čechy a Morava (tj. 1939-1945) žádná právní norma, která by určovala podrobně obsah účetních knih, a ani žádný oficiální jazyk zápisů (nepovolené byly tzv. „mrtvé“ jazyky: latina, stará řečtina a hebrejština). Můžeme tak najít účetní knihy, které byly vedeny například v anglickém, italském nebo německém jazyce. Vše stále odpovídalo požadavkům platného obchodního zákoníku.
Protektorátní předpisy, které aplikovaly říšské právní normy, stanovily nově jednotné požadavky účetní praxe, což ale pokračovalo i po skončení druhé světové války. Německý systém účetnictví tak nezaměnitelným způsobem ovlivnil po mnoho následujících desetiletí český účetní řád. V hlavních rysech bylo účetnictví používané na našem území od zavedení Říšského obchodního zákoníku (rokem 1862) a „převedené“ do nově vzniklého Československa účetnictvím německým, ať se nám to líbí, nebo ne. Vždyť i první (jen doporučená) účtová osnova pro velké podnikatelské celky v předválečné ČSR byla Schmalenbachova „Kontenrahmen für Industrie“ (účtová osnova pro průmysl) s desetinným tříděním a s procesně-bilančním uspořádáním účtů.
Pokud jde o českou účetní terminologii, za jejího průkopníka lze označit Ant. Skřivana (1818-1887), jehož učební texty z druhé poloviny 19. století, věnované účetnictví, jsou již zcela české (Skřivan však třeba užíval tvar „pohledavek“ mužského rodu, což je naše dnešní pohledávka). Nelze pominout také unikátní účetní pojmy, jejichž autorem je prof. Josef Fiala (1888-1958), v pořadí druhý vedoucí katedry účetnictví na čerstvě vzniklé Vysoké škole ekonomické v Praze: „oprávky“, „opravné položky“ a „výsledovka“. Jestliže výsledovku jsme v letech devadesátých opustili a nahradili nehezkým „výkaz zisků a ztrát“, pojmy ‚oprávky‘ a ‚opravné položky‘ v české účetní praxi trvají (u oprávek (v češtině jednoslovné označení) používá angličtina opisného „accumulated depreciation“).
V poválečném období se praktická stránka vedení účetnictví již mohla opírat o řadu právních regulačních norem, které prvorepublikový právní řád nepotřeboval. Jednalo se především o zákony č. 116 a č. 204/1946 Sb., které stanovily jednotnou organizaci podnikového početnictví (tj. účetnictví, kalkulace, statistiky a rozpočetnictví), a změnily některé tradiční předpisy o obchodních knihách. (Zákonem č. 204/1946 Sb., bylo poprvé na našem území právně umožněno vést účetnictví nikoliv výhradně ve vázaných knihách, ale také na volných listech (praxe v ČSR volné listy používala již od 30. let 20. století)). V období centrálního plánování a řízení národního hospodářství podléhalo účetnictví (finanční, provozní, investiční, mzdové, skladové) schvalování podnikovým orgánem. V následujících letech ČSR přijala nové zásady řízení a plánování po vzoru Sovětského svazu, v němž byla podstatnou složkou systému ‚účetní evidence‘ (v naší hospodářské praxi v letech 1952-1964) kontrola/porovnání plánovaných a skutečně dosažených veličin (na účtu „Výsledky splnění plánu“). Což - jak všichni již víme - odpovídalo realitě jen málokdy.
Po skončení etapy ‚účetní evidence‘ byla v ČSSR do praxe přijata účetní soustava, která akcentovala připravované ekonomické reformy druhé poloviny šedesátých let. Krom faktu, že se opět všeobecně začalo používat označení „účetnictví“, byla tato soustava, platná od roku 1965 (do r. 1974) odlišná od soustavy ‚účetní evidence‘ a inklinovala k tržně pojímanému podnikovému hospodářství. Jestliže např. v soustavě účetní evidence (vybudované na jednořadové bázi) platilo jeden čas vedle sebe několik desítek (!) účtových osnov, bylo „nové účetnictví“ postaveno na myšlence jednotné účtové osnovy pro celé národní hospodářství. Došlo k rozdělení podnikového účetnictví na dva okruhy: Základní účetnictví (dnes finanční) a Vnitropodnikové účetnictví (dnes manažerské), zjišťování výsledků na bázi brutto přístupu mělo měsíční periodicitu a celá účetní soustava byla zacílena na veličinu hrubý důchod (v zásadě dnešní ‚ekonomická přidaná hodnota‘). Podrobnost účetního zachycování tvorby a rozdělování výsledků spolu s odlišným vymezením odvodů (daní) a přerozdělovacích procesů (dotace a subvence) přinesly tehdy podnikům zcela nové kvality účetního systému.
Historický vývoj ovšem, počínaje srpnem 1968 a následujícími léty normalizace, očekávané reformy nepřinesl. Dvouokruhová soustava byla sice dostatečně robustní, aby absorbovala některé „staronové“ požadavky centra na informace, ale po zhruba deseti letech (od r. 1975) byla nahrazena reformovanou, již opět jednookruhovou soustavou, postavenou na čtyřech variantních účtových osnovách (pro hospodářské organizace, pro rozpočtové organizace, pro peněžní a pojišťovací ústavy a pro společenské a jiné organizace). Toto účetnictví využívalo účty řazené bilančně-procesním způsobem a uspořádané tak, že bylo (principiálně) možné sestavovat jak druhovou výsledovku, tak také účelovou, oddělovat realizované složky výsledku od nerealizovaných a účtovat (tj. nejen odpočítávat) o změnách hodnot ukazatelů hmotné zainteresovanosti. Často se uvádí, že tato soustava vedla postupně k opuštění hodnotových nástrojů řízení a k jejich nahrazení naturálně-objemovými; vývoj systémů centrálního řízení hospodářství šel skutečně stále víc směrem k objemovým nástrojům, ale sama účetní soustava toto nezavinila. Naopak lze mít za to, že jejích potenciálních možností při získávání informací nebylo ani zdaleka využito.
Významnou novodobou změnu přinesla sametová revoluce, po níž byl v roce 1991 vydán, kupodivu do současné doby platný, zákon o účetnictví č. 593/1991 Sb. V té době byl velmi ovlivněn legislativní úpravou Francie. Na zákon navázaly vyhlášky MF ČR dle typologie účetních jednotek a tzv. Opatření MF ČR, kterými se stanovila účtová osnova a postupy účtování, opět dle typologie účetních jednotek. Opatření byla později nahrazena českými účetními standardy, které platí dodnes.
Se vstupem ČR do EU muselo dojít k sesouhlasení české legislativy s úpravou evropských účetních směrnic a byla započata též implementace Mezinárodních standardů účetního výkaznictví, obecně známých jako IFRS. O účetních předpisech se mluví, že jsou relativně stabilní v těch posledních třiceti letech, ač k jejich pozitivnímu vývoji bezesporu dochází. Větší změna vešla v účinnost k 1. 1. 2016 v důsledku transpozice nové účetní evropské směrnice, kdy byly zavedeny např. kategorie účetních jednotek.
V současné době se finalizuje tzv. věcný záměr zákona o účetnictví, který pravděpodobně povede ke zpracování nového paragrafového znění zákona o účetnictví. Věříme, že tímto počinem dojde k posílení obsahu nad formou, který je v účetnictví důležitý pro tzv. věrné zobrazení finanční situace podniku, je očekáváno rozšíření použití IFRS na české účetní jednotky a dojde k aktualizaci úpravy na současný běžný svět elektronické komunikace.
Tento text pro čtenáře OnBusiness připravila Komora certifikovaných účetních (KCÚ).
Účetnictví je nedílnou součástí podnikání a pro mnohé podnikatele ne zrovna příjemnou. Je třeba pečlivě shraňovat doklady, vědět, co a...
